Régimen general de la exoneración sobre dividendos y participaciones en entidades no residentes. Situación anterior al 1 de enero de 2015

Autor:Domingo Carbajo
 
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Antes del 1 de enero de 2015, el art. 21 TRLIS regulaba la exención sobre los dividendos y plusvalías de fuente extranjera. Con posterioridad, el art. 21 LIS ha extendido ese régimen de exención para los dividendos y plusvalías tanto de procedencia interna como del extranjero.

En esta ficha se contempla el régimen vigente bajo el TRLIS .

Aunque la base imponible del IS partía del resultado contable de la entidad, art. 10.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) , existían diferencias entre los criterios contables y fiscales que determinaban la aparición de diferentes ajustes extracontables y permitían pasar del resultado contable a la base imponible.

Una de estas diferencias se debía a la existencia de reglas que favorecían la internacionalización de la empresa española, declarando la exención de las rentas obtenidas en el exterior.

En este sentido, el art. 21 TRLIS establecía la exención de los dividendos y rentas procedentes de la transmisión de participaciones de entidades que residían en el exterior y al análisis de sus rasgos generales dedicaremos los párrafos siguientes.

Contenido
  • 1 Contexto general
  • 2 Exención de rentas extranjeras y ajustes extracontables
  • 3 Contenido del derogado art. 21 TRLIS. Régimen general
  • 4 Ver también
  • 5 Recursos adicionales
    • 5.1 En dosieres legislativos
    • 5.2 Enlaces de interés
  • 6 Legislación básica
  • 7 Legislación citada
  • 8 Jurisprudencia y doctrina citada
Contexto general

La globalización obliga a las empresas residentes en un Estado a buscar nuevos recursos y mercados en el exterior. Para favorecer la internacionalización de las empresas residentes se han planteado diversos instrumentos de Política Fiscal.

Uno de esos mecanismos es la exención de las rentas obtenidas en el exterior del territorio español. En especial, desde el ejercicio 2000, nuestro IS se ha caracterizado por impulsar la salida al extranjero de nuestras entidades y la competitividad de las mismas y lo fue haciendo de manera progresiva, así la última reforma del art. 21.2 TRLIS , mediante el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público , flexibilizando la aplicación del mismo, buscaba favorecer esa internacionalización (véase en ese sentido lo que dispone el Preámbulo del citado Decreto-Ley, II, séptimo párrafo).

Nuestro IS vigente con anterioridad a los períodos impositivos iniciados el 1 de enero de 2015 disponía de dos artículos, el art. 21 y el 22 , dedicados a la exención de rentas obtenidas en el extranjero:

  • El art. 21 TRLIS , cuya rúbrica era: “Exención para evitar la doble imposición económica internacional sobre dividendos y rentas de fuente extranjera derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio español”, y
  • El art. 22 TRLIS , cuya denominación era: “Exención de determinadas rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente”.

Además, de favorecer la competitividad en el extranjero de la empresa española, se trataba de eliminar o reducir la denominada doble imposición económica internacional , es decir, cuando una misma renta (la jurídica sucede cuando un obligado tributario es sometido a tributación por dos Estados o territorios) es sometida a imposición por dos diferentes Estados o territorios.

La compensación de la doble imposición económica internacional puede hacerse de dos maneras, en general:

  • Declarando exenta la renta obtenida en el exterior, como hacían los citados arts. 21 y 22 TRLIS y
  • Deduciendo el impuesto extranjero pagado por tales rentas del gravamen abonado en el Estado residencia de la entidad que computa la renta, método de la imputación de impuestos extranjeros que, de manera limitada, se contemplaba en los arts. 31 y 32 TRLIS .

Estos métodos, en especial, el de imputación, son los seguidos en el modelo de CDI de la OCDE que es el aplicado por España en sus Convenios de Doble Imposición Internacional , los cuales, no puede olvidarse en este supuesto, arts. 3 TRLIS y 7.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) , primaban sobre la normativa interna.

Exención de rentas extranjeras y ajustes extracontables

Las rentas de fuente extranjera, cualquiera que sea su naturaleza y origen, se contabilizarán conforme a las normas generales de la normativa mercantil y del PGC para el registro de ingresos y gastos de la entidad y formarán parte del resultado contable, sustrato básico de la base imponible del IS, antiguo art. 10.3 TRLIS .

Dado que, en el art. 21 TRLIS nos enfrentábamos ante una exención de rendimientos, la misma se efectuaba mediante el correspondiente ajuste extracontable negativo en la base imponible del IS correspondiente a la entidad que percibía las rentas extranjeras.

Contenido del derogado art. 21 TRLIS. Régimen general

El régimen de exención sobre determinadas rentas del capital de fuente extranjera, concretamente, de los dividendos y rentas derivadas de la transmisión de fondos propios de entidades no residentes en España, requería el cumplimiento, en general, de los siguientes requisitos, art. 21.1 TRLIS .

  • Que el porcentaje de participación de la entidad residente en España en los fondos propios o en el capital de la entidad no residente fuera de, al menos, el 5%. El porcentaje podía ser calculado de manera directa o indirecta.
  • Que el período de posesión del porcentaje fuese, de manera ininterrumpida, durante el año anterior al día en que fuera exigible el beneficio que se distribuía o, en su defecto, la misma posesión debía conservarse durante el tiempo necesario para completar el plazo de un año. A efectos de computar esa posesión se incluía también el período en el que la mencionada participación hubiera estado en manos de una entidad que formase parte del mismo grupo mercantil, art. 42 del Código de Comercio (Cco) , que la entidad residente que recibía los dividendos o rentas procedentes de la transmisión.
  • Que la entidad participada no residente debía haber sido gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga...

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