Infracciones y sanciones tributarias en operaciones vinculadas

Autor:Domingo Carbajo
 
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Aunque la base imponible del IS parta del resultado contable de la entidad, art. 10.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) , existen diferencias entre los criterios contables y fiscales que determinan la aparición de diferentes ajustes extracontables. Una de estas diferencias se debe a la aparición de reglas de valoración distintas para los elementos patrimoniales y las operaciones entre las entidades vinculadas.

Precisamente, una de las finalidades (no siempre plenamente conseguida) del art. 18 LIS es que la valoración fiscal de las operaciones entre partes vinculadas se establezca a precio de mercado entre partes independientes, al ser éste el valor contable de tales operaciones.

Para reforzar el cumplimiento de las obligaciones de documentación y, en general, de la normativa sobre operaciones vinculadas se han establecido infracciones y sanciones tributarias en operaciones vinculadas que analizaremos seguidamente.

Contenido
  • 1 Contexto general
  • 2 Infracciones tributarias específicas en materia de operaciones vinculadas
  • 3 Sanciones tributarias en materia de operaciones vinculadas
  • 4 Recursos adicionales
    • 4.1 En formularios
    • 4.2 En dosieres legislativos
    • 4.3 Enlaces de interés
  • 5 Legislación básica
  • 6 Legislación citada
  • 7 Jurisprudencia citada
Contexto general

La normativa fiscal, para determinar la base imponible del IS, practica una serie de correcciones sobre el resultado contable que es el punto de partida, art. 10.3 LIS . El octavo supuesto de tales diferencias, tras las imputaciones temporales de ingresos y gastos, las amortizaciones , los deterioros , las provisiones y otros gastos, los gastos no deducibles , las limitaciones a los gastos financieros y las reglas de valoración contables y las fiscales para las transmisiones patrimoniales y las operaciones societarias, art. 17 LIS lo constituye las reglas de valoración para determinadas operaciones vinculadas, art. 18 LIS .

Desde el punto de vista de la contabilización del IS, recuérdese que las diferencias de valoración entre contabilidad y fiscalidad forman parte de las llamadas diferencias temporarias en la contabilización del IS, es decir:

“...aquellas derivadas de la diferente valoración, contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empresa, en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura.”

( NRV 13ª PGC. 2. Activos y pasivos por impuesto diferido. 2.1. Diferencias temporarias ).

De las diferencias entre valoración contable y valoración fiscal surgen los ajustes extracontables, positivos o negativos, que el contribuyente ha de aplicar para determinar la base imponible del IS.

El art. 18.1 LIS introduce una regla de valoración obligatoria tanto para la Administración Tributaria como para los contribuyentes, según la misma:

“Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado.”

Este criterio se aplica a todo tipo de operaciones, siendo indiferente la naturaleza de la renta que se genera en las mismas, por ejemplo, se utiliza para las operaciones entre una sociedad y sus accionistas (CDGTV de 24 de octubre de 2008 [j 1]).

Por su parte, el mismo artículo identifica valor normal de mercado como:

“…aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones que respetan el principio de libre competencia.”

La vinculación se requiere en el momento de producirse la operación, con independencia de que, con posterioridad, desaparezcan o no las causas de vinculación entre las partes.

En el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS) , que ha entrado en vigor para los períodos impositivos que se inician el 1 de enero de 2015, fecha de entrada en vigor también de la LIS, excepto su art. 14 , el cual se aplicará desde el 1 de enero de 2016; a las operaciones vinculadas se les dedican los Capítulos V. Información y documentación sobre entidades y operaciones vinculadas, arts. 13 a 16, ambos inclusive , VI. Reglas de valoración y procedimiento de comprobación de operaciones vinculadas, arts. 17 a 20, ambos inclusive y VII. . Acuerdos previos de valoración de operaciones entre personas o entidades vinculadas, conocidos como APA (“Advanced Price Agreements” o Acuerdos Previos sobre Precios de Transferencia), arts. 21 a 36, ambos inclusive ; todos ellos, formando parte del Título II. Base imponible.

El ajuste a realizar por la Administración Tributaria se efectuará mediante la aplicación de un procedimiento específico de comprobación tributaria , regulado en los arts. 18.12 LIS y 19 y 20 Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS) ; la determinación del precio de mercado se aplicará conforme a alguno de los métodos de valoración reconocidos en el art. 18.4 LIS (que no son iguales a los regulados para concretar el valor razonable en el PGC, Marco Conceptual, 6º. Criterios de Valoración. 2. Valor razonable , ver infra y para realizar tal ajuste se utilizará la documentación que aporte el sujeto pasivo, resultando además obligatoria su elaboración y conservación, salvo para las PYME y con ciertas condiciones, arts. 18.3 LIS y 13 al 16, ambos inclusive, del RIS .

Por otra parte, a efectos de lo dispuesto en el art. 18.13 LIS , el art. 15.3 RIS expresa lo que se entiende como “dato” y “conjunto de datos”.

En principio, tanto la regla de valoración de las operaciones vinculadas como la normativa contable tratan de que todas las operaciones (ingresos/gastos, elementos patrimoniales) se valoren al precio de mercado.

Las obligaciones de documentación , art. 18.3...

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