Provisiones por gastos de personal mediante instrumentos de patrimonio

Autor:Domingo Carbajo
 
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Aunque la base imponible del Impuesto sobre Sociedades parta del resultado contable de la entidad, art. 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) , existen diferencias entre los criterios contables y fiscales que determinan la aparición de diferentes ajustes extracontables. Una de estas diferencias se debe a las provisiones.

En ese sentido, la misión esencial del art. 14 LIS es establecer las provisiones y otros gastos que no son fiscalmente deducibles o su deducibilidad se condiciona a determinados requisitos, entre las que se encuentran las derivadas de pagos al personal efectuados mediante instrumentos de patrimonio, tal y como señala el art. 14.3, e) y 6 LIS y se expone seguidamente.

Contenido
  • 1 Provisiones en general, desde una perspectiva contable
  • 2 Provisiones por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio
  • 3 Provisión contable "versus" provisión fiscal
  • 4 Deducibilidad de los gastos por retribuciones de personal mediante la entrega de instrumentos de patrimonio
  • 5 Ver también
  • 6 Recursos adicionales
  • 7 Dosieres legislativos
  • 8 Enlaces de interés
  • 9 Legislación básica
  • 10 Legislación citada
  • 11 Jurisprudencia citada
Provisiones en general, desde una perspectiva contable

La NRV 15ª PGC regula el reconocimiento contable de las provisiones y las contingencias. Las segundas son obligaciones de la empresa pero que no adquieren la categoría de provisiones y de las cuales la entidad sólo debe informar en la Memoria.

En cambio, las provisiones son pasivos que resultan indeterminados respecto de su importe o de la fecha en la cual vencen, pudiendo deberse a una obligación legal, contractual o tácita o implícita.

La valoración de las provisiones será

“…en la fecha de cierre del ejercicio, por el valor actual de la mejor estimación posible del importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obligación”.

Si se trata de provisiones con plazo de vencimiento inferior a un año, no deben actualizarse; en caso contrario, se actualizarán anualmente, siendo el importe de tal actualización un gasto que se irá computando a medida que se vaya devengando.

Las contingencias no tienen, en principio, incidencia contable y, por lo tanto, fiscal, debiendo limitarse el empresario a informar sobre las mismas en la Memoria.

En cambio, las provisiones y su actualización financiera anual se reflejan en la contabilidad de la empresa y, por lo tanto, de acuerdo a lo dispuesto en el art. 10.3 LIS , sus dotaciones y actualizaciones anuales inciden en el resultado contable y en la base imponible del IS.

Sin embargo, a veces, no es fácil diferenciar cuándo nos encontramos en presencia de una provisión y cuándo se trata de una simple contingencia.

En cualquier caso, una provisión contable ha de reunir los siguientes requisitos para ser objeto de registro contable:

  • Que se trate de una obligación actual derivada de un suceso pasado.
  • Que exista indeterminación o incertidumbre respecto a su importe o a la fecha en que se cancelará.
  • Que para su extinción, sea probable que se origine una salida de recursos de la empresa que incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros.
  • Que el importe de tal obligación pueda medirse con fiabilidad.
Provisiones por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio

Entre las provisiones a largo plazo reconocidas por nuestro PGC aparecen las provisiones por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio, cuenta 147 (anótese que la denominación y contenido de las cuentas, Quinta Parte del PGC , es de carácter voluntario), definidas como:

“Importe estimado de la obligación asumida por la empresa como consecuencia de una transacción con pagos basados en instrumentos de patrimonio que se liquiden con un importe efectivo que esté basado en el valor de dichos instrumentos.”

Estas provisiones a corto plazo (menos de un año desde el momento de su nacimiento) se recogerán en la cuenta 529.

Por otra parte, los instrumentos de patrimonio son instrumentos financieros, NRV 9 ª PGC , que se incluyen dentro de los fondos propios de la sociedad, como sucede con las acciones ordinarias emitidas, definiéndolos como:

“…cualquier negocio jurídico que evidencia, o refleja, una participación residual en los activos de la empresa que los emite una vez deducidos todos sus pasivos”.

Como ejemplos de instrumentos de patrimonio podemos citar las acciones/participaciones ordinarias, determinados tipos de acciones preferentes (dependiendo de los derechos que se otorguen, pueden ser registradas como un pasivo o un instrumento de patrimonio), así como las opciones de compra de acciones, “stock-options”, entre otros.

El registro como activo o gasto de estas transacciones se realiza atendiendo a la...

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