Especialidades en el caso de la exención de las plusvalías

Autor:Domingo Carbajo
 
EXTRACTO GRATUITO

El artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) se refiere a la exención de dividendos y participaciones de beneficios derivadas de valores de entidades residentes y no residentes en territorio español, así como a la aplicación de esta exención para los dividendos en caso de préstamos de valores y para las rentas positivas derivadas de transmisiones de participaciones directas e indirectas.

Contenido
  • 1 Cambio de modelo para eliminar o reducir la doble imposición de dividendos
  • 2 Exención de rentas y ajustes extracontables
  • 3 Exención de las rentas por transmisión de entidades participadas
  • 4 Supuestos de no exención de plusvalías, art. 21.5 LIS
  • 5 Exención de las rentas por dividendos y participaciones de beneficios en entidades participadas
  • 6 Restricciones a la exención por doble imposición de dividendos
  • 7 Transmisión de participaciones en entidades cuando las mismas han sido adquiridas a entidades de otro grupo
  • 8 Transmisión de participaciones en entidades valoradas conforme al régimen especial de reorganizaciones empresariales
  • 9 Transmisión de participaciones en entidades, cuando con anterioridad se han obtenido dividendos después del 1 de enero de 2009
  • 10 Correcciones de valor anteriores a la transmisión
  • 11 Transmisiones de valores homogéneos
  • 12 Régimen transitorio
  • 13 Recursos adicionales
  • 14 Dosieres legislativos
  • 15 Legislación básica
  • 16 Legislación citada
  • 17 Jurisprudencia citada
Cambio de modelo para eliminar o reducir la doble imposición de dividendos

Como explica con cierto detalle el Preámbulo, III.2, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades ; a efectos de evitar la doble imposición económica de los dividendos y plusvalías derivados de la transmisión de valores, la redacción de los arts. 21 y 30 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) , vigentes hasta los períodos impositivos que se inician a partir del 1 de enero de 2015, diferenciaba el tratamiento de tales rentas, según nos encontrásemos con la participación en una entidad residente o no residente en el territorio español.

Así, si la entidad participada era no residente, el art. 21 TRLIS regulaba un régimen de exención de las rentas de fuente extranjera, siempre que se cumpliesen determinadas condiciones, generalmente, vinculadas al hecho de que la entidad participara ejecutase una actividad económica.

En cambio, si la entidad participada era residente en territorio español (los criterios de residencia fiscal figuran en el art. 8 del TRLIS y de la LIS ), se permitía una deducción por doble imposición de dividendos y plusvalías de fuente interna que era total (es decir, equivalente en la práctica a la exención), cuando el porcentaje de participación de la entidad perceptora de estas rentas en la entidad participada superaba el 5% y se había mantenido con, al menos, un año de antigüedad.

Por lo tanto, el TRLIS establecía diferentes regímenes tributarios para evitar la doble imposición de dividendos, según la residencia de la entidad que generase las rentas; lo cual suponía discriminar en función de la residencia de las sociedades, criterio que la Comisión de la UE, Dictamen nº 2010/4111, consideró discriminatorio y contrario al Derecho Europeo.

Exención de rentas y ajustes extracontables

Las rentas derivadas de dividendos y de las transmisiones de valores representativos de fondos propios de entidades, sean éstas residentes o no residentes y cualquiera que sea su naturaleza y origen, se contabilizarán conforme a las normas generales de la normativa mercantil y del PGC para el registro de ingresos y gastos de la entidad y formarán parte del resultado contable, sustrato básico de la base imponible del IS, artículo 10.3 LIS .

Dado que, en el artículo 21 LIS , nos enfrentamos ante una exención de rentas (dividendos y plusvalías), la misma se efectuará mediante el correspondiente ajuste extracontable negativo en la base imponible del IS correspondiente a la entidad que percibe las rentas.

Exención de las rentas por transmisión de entidades participadas

El art. 21 LIS declara la exención tanto de rendimientos del capital mobiliario, que sean dividendos y participaciones de beneficios, como de plusvalías, rentas, derivadas de la transmisión de participaciones en entidades residentes o no residentes en el territorio español, art. 8 LIS , precisamente, para evitar la discriminación mencionada en el epígrafe anterior y lograr la neutralidad fiscal.

En principio, estará exenta la renta positiva derivada de la transmisión de la participación en la entidad residente o no residente, art. 21.3, primer párrafo, de la LIS , siempre que se reúnan los restantes requisitos que, para esta modalidad de exención, regula el art. 21.1 LIS , es decir: que la participación en la entidad sea, al menos, del 5% o su valor de adquisición supere los 20 millones de euros y se haya poseído tal participación, al menos, con un año de antigüedad, conformando lo que se conoce como participación significativa y que, en el supuesto de tratarse de una entidad no residente, ésta se encuentre sujeta en el país de residencia de la entidad a un tipo nominal del 10%.

El mismo régimen se aplica para la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad , separación del socio , fusión , escisión total o parcial , reducción de capital , aportación no dineraria o cesión global de activo o pasivo.

El requisito del porcentaje de participación y antigüedad en la posesión de la misma deben cumplirse el día en que se produzca el negocio jurídico de la transmisión, el requisito relativo al tipo de gravamen del IS de la entidad (participación en entidades no residentes) de imposición a un tipo nominal del 10%, debe cumplirse en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación, aunque de no poseerse durante todos los ejercicios de tenencia de la participación existen reglas especiales.

Sin embargo, el caso de rentas generadas mediante transmisión de las participaciones genera un gran número de especialidades, a algunas de las cuales nos referimos seguidamente.

Supuestos de no exención de plusvalías, art. 21.5 LIS

De acuerdo al art. 21. 5 LIS , estarán sometidas al impuesto:

  • A aquella parte de las rentas derivadas de la transmisión de la participación, directa o indirecta, en una entidad que tenga la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 LIS , que no se corresponda con un incremento de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación.

Anótese que, sin embargo, los dividendos obtenidos por entidades patrimoniales que reúnan los requisitos del art. 21 LIS , sí estarán exentos.

EJEMPLO

La entidad X, residente en el territorio español, dispone el 100% de la sociedad B, igualmente residente en el territorio español, desde su constitución hace tres ejercicios.

La sociedad B tiene formado su activo al 100% en instrumentos financieros, sin que la entidad tenga beneficios acumulados pues se distribuyen éstos a la entidad X, a medida que se obtengan.

Tratamiento de la distribución de beneficios que B entrega a X en el ejercicio 2016.

Resultado.

Esta renta estará exenta, en aplicación directa, del art. 21.1, a) LIS .

EJEMPLO 2

Ahora, supongamos que, en el ejercicio 2016, la entidad X vende el 50% de su participación en B, habiendo obtenido unas plusvalías de 1 millón de euros. Tratamiento fiscal.

Resultado.

B es una entidad patrimonial, por lo que la renta obtenida de esta transmisión estará sujeta y no exenta.

  • A aquella parte de las rentas derivadas de la transmisión de la participación en una agrupación de interés económico española o europea, que no se corresponda con un incremento de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación.
  • A las rentas derivadas de la transmisión de la participación, directa o indirecta, en una entidad que cumpla los requisitos establecidos en el artículo 100 de la LIS , es decir, de las entidades sometidas al régimen fiscal especial de la transparencia fiscal internacional, TFI, siempre que, al menos, el 15 por ciento de sus rentas queden sometidas al régimen de transparencia fiscal internacional regulado en dicho artículo.

Cuando las circunstancias señaladas en las letras a) o c) de este apartado se cumplan solo en alguno o algunos de los períodos impositivos de tenencia de la participación, no se aplicará la exención respecto de aquella parte de las rentas a que se refieren dichas letras que proporcionalmente se corresponda con aquellos períodos impositivos.

Exención de las rentas por dividendos y participaciones de beneficios en entidades participadas

El art. 21 LIS declara la exención tanto de rendimientos del capital mobiliario, que sean dividendos y participaciones de beneficios, como de plusvalías, rentas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades residentes o no residentes en el territorio español, art. 8 LIS , precisamente, para evitar la discriminación mencionada en el epígrafe anterior y lograr la neutralidad fiscal.

En principio, estará exenta la renta consistente en los dividendos y participaciones de beneficios derivadas de la tenencia participaciones en la entidad residente o no residente, art....

Para continuar leyendo

SOLICITA TU PRUEBA