Provisiones por contratos onerosos y reestructuraciones

Autor:Domingo Carbajo
 
EXTRACTO GRATUITO

Aunque la base imponible del Impuesto sobre Sociedades parta del resultado contable de la entidad, art.10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) , existen diferencias entre los criterios contables y fiscales que determinan la aparición de diferentes ajustes extracontables. Una de estas diferencias se debe a las provisiones.

En ese sentido, la misión esencial del art. 14 LIS es establecer las provisiones y otros gastos que no son fiscalmente deducibles, entre las que se encuentran las derivadas de contratos onerosos y reestructuraciones, tal y como señala el art. 14.3, b) y c) LIS , y se comenta seguidamente.

Contenido
  • 1 Provisiones por contratos onerosos y reestructuraciones desde una perspectiva contable
  • 2 Provisión contable "versus" provisión fiscal
  • 3 Dotaciones a las provisiones para contratos onerosos
  • 4 Dotaciones para reestructuraciones
  • 5 Ver también
  • 6 Recursos adicionales
    • 6.1 En dosieres legislativos
    • 6.2 Enlaces de interés
  • 7 Legislación básica
  • 8 Legislación citada
  • 9 Jurisprudencia y doctrina citada
Provisiones por contratos onerosos y reestructuraciones desde una perspectiva contable

La NRV 15ª PGC regula el reconocimiento contable de las provisiones y las contingencias. Las segundas son obligaciones de la empresa pero que no adquieren la categoría de provisiones y de las cuales la entidad sólo debe informar en la Memoria.

En cambio, las provisiones son pasivos que resultan indeterminados respecto de su importe o de la fecha en la cual vencen, pudiendo deberse a una obligación legal, contractual o tácita o implícita.

Entre las provisiones figuran las provisiones por contratos onerosos, bajo la cuenta número 4994 (recuérdese que la numeración y definición de las cuentas es voluntaria en nuestro PGC ), la cual nace cuando los costes que conlleva el cumplimiento de un contrato exceden a los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo, la 6954, que regula la dotación a la provisión anterior y la 79544. Exceso de provisión por contratos onerosos.

Por su parte, las reestructuraciones se definen en la Quinta Parte del PGC como programas de actuación planificada y controlada por la empresa que produzcan un cambio significativo:

a) En el alcance de la actividad llevada a cabo por la entidad o

b) En la manera de llevar la gestión de la actividad.

Se encuentran recogidas en la cuenta 146. Provisiones para reestructuraciones , la cual integra “el importe estimado de los costes que surjan directamente de una reestructuración…”.

La provisión por reestructuraciones incluye los gastos y desembolsos que surjan directamente de las mismas, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:

  • Que los gastos deriven necesariamente de la reestructuración.
  • Que no estén asociados con actividades que continúan en la entidad.

El plan de reestructuración debe estar detallado e identificar, al menos, las actividades o partes de la empresa que van a verse implicadas, las localizaciones afectadas, el personal a despedir e indemnizar, los desembolsos que la reorganización implica y las fechas para la realización del plan.

Pueden dar lugar a reestructuraciones, conforme a la doctrina contable (Norma Internacional de Contabilidad; NIC 37):

  • La venta o liquidación de una línea de actividad.
  • El cierre de un emplazamiento de la empresa en un país o territorio, o bien la reubicación de las actividades a una nación distinta.
  • Los cambios en la estructura directiva.
  • Reorganizaciones de carácter relevante, entendiendo por aquellas las que inciden sustancialmente en la naturaleza o enfoque de las actividades.

Estas reestructuraciones generan obligaciones implícitas, si se cumplen los siguientes requisitos:

  • Que tengan su origen en un plan detallado.
  • Que se genere entre los afectados una expectativa válida de que la reestructuración se vaya a llevar a cabo, bien porque el plan haya comenzado, bien porque el plan se haya hecho público o comunicado.

Sólo los gastos derivados directamente de la reestructuración pueden integrarse en la provisión, no se incluirán, por ejemplo, los derivados de gastos de formación o de reubicación de los empleados, los de publicidad o los de comercialización, inversiones en sistemas informáticos o redes de distribución.

La valoración de las provisiones será:

“…en la fecha de cierre del ejercicio, por el valor actual de la mejor estimación posible del importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obligación”.

Si se trata de provisiones con plazo de vencimiento inferior a un año, no deben actualizarse; en caso contrario, se actualizarán anualmente, siendo el importe de tal actualización un gasto que se irá computando a medida que se vaya devengando.

Las contingencias no tienen, en principio, incidencia contable y, por lo tanto, fiscal, debiendo limitarse el empresario a informar sobre las mismas en la Memoria.

En cambio, las provisiones y su actualización financiera anual se reflejan en la contabilidad de la empresa y, por lo tanto, de acuerdo a lo dispuesto en el art. 10.3 LIS , sus dotaciones y actualizaciones anuales inciden en el resultado contable y en la base imponible del IS .

Sin embargo, a veces, no es fácil diferenciar cuándo nos encontramos en presencia de una provisión y cuándo se trata de una simple contingencia.

En cualquier caso, una provisión contable ha de reunir los siguientes requisitos para ser objeto de registro contable:

  • Que se trate de una obligación actual derivada de un suceso pasado.
  • Que exista indeterminación o incertidumbre respecto a su importe o a la fecha en que se cancelará.
  • Que para su extinción...

Para continuar leyendo

SOLICITA TU PRUEBA